Consecuencias de la presentación extemporánea del Modelo 720 sin requerimiento previo. Consulta DGT 1434-17

El pasado mes de junio, la DGT emitió la resolución vinculante 1434-17, de 6 de junio, en la cual expone cuales son las consecuencias fiscales derivadas de la presentación extemporánea del Modelo 720, de declaración de bienes y derechos en el extranjero, cuando no existe un requerimiento previo por parte de la Administración.

Para establecer las consecuencias derivadas de ésta presentación extemporánea sin requerimiento previo, la DGT se basa en la interpretación entre diferentes disposiciones normativas, como son:

• Disposición Adicional 18ª de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT): establece el deber de suministrar información sobre los bienes y derechos situados en el extranjero, así como el régimen de sanciones por su presentación fuera de plazo o de manera incompleta, inexacta o con datos falsos.
• Artículo 27 LGT: establece el régimen general de recargos por presentación extemporánea sin requerimiento previo
• Artículo 39.2 Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF): establece el régimen referido a las ganancias no justificadas derivadas de los bienes y derechos localizados en el extranjero declarados en el Modelo 720 presentado fuera de plazo. Así se determina que se integrarán en la Base liquidable general del período impositivo más antiguo de los no prescritos, salvo que el contribuyente acredite que su titularidad corresponde con rentas declaradas u obtenidas en períodos impositivos en que el mismo no era contribuyente por IRPF. 
• Disposición Adicional 1º Ley 7/2012: establece que la aplicación de lo recogido por el art.39.2LIRPF determinará la comisión de una infracción muy grave, sancionada con una multa proporcional del 150% de la base de la sanción. 

Pues bien, en atención a los mencionados preceptos, la DGT diferencia entre las consecuencias derivadas en dos situaciones:

1. Supuestos en los que el obligado tributario declare fuera de plazo bienes o derechos cuya titularidad tenga origen en rentas declaradas u obtenidas en periodos en los que no hubiera tenido la condición de contribuyente del impuesto sobre la renta de las personas físicas
2. Los demás casos en que no se dé esta circunstancia 

En la primera situación, la única consecuencia que se deriva es la imposición de sanciones especiales recogidas en la Disposición Adicional 18ª LGT.

Por otra parte, cuando no se trate de la primera de las situaciones, además de las sanciones derivadas de la mera presentación extemporánea (Disposición Adicional 18ª LGT) habrá de analizarse en que situaciones es aplicable la sanción del 150% de la Disposición Adicional 1º de la Ley 7/2012.

En este caso, la DGT llega a la conclusión de que en los supuestos en que la declaración extemporánea del Modelo 720 vaya acompañada de la regularización voluntaria por parte del contribuyente, sin requerimiento previo de la Administración, en aplicación del art.39.2 LIRPF (inclusión en la Base liquidable del IRPF del período impositivo más antiguo no prescrito de las ganancias del patrimonio no justificado) no cabe la sanción prevista en la DA 1º de la Ley 7/2012, sino solamente el recargo correspondiente conforme al art.27 LGT.

Así pues, la aplicación de la sanción del 150% de la cuota íntegra que resulte de regularizar la ganancia de patrimonio no justificada en los términos previstos en el mencionado artículo 39.2 de la ley del impuesto quedaría limitada a aquellos supuestos en los que el contribuyente:

1. No pueda acreditar que los bienes y derechos proceden de rentas declaradas u obtenidas en períodos impositivos en que no era contribuyente por IRPF;
2. Y además no hubiera regularizado de manera voluntaria, sin requerimiento previo, la ganancia patrimonial no justificada de acuerdo con el art.39.2 LIRPF.