Imputación temporal de las pérdidas patrimoniales derivadas de la tenencia de participaciones en sociedades en situación de concurso

La Dirección General de Tributos (DGT) en dos recientes resoluciones vinculantes, analiza y expone la manera y el momento temporal en que el titular de unas acciones de una sociedad inmersa en un concurso de acreedores puede computar la pérdida patrimonial derivada de dicha situación.

Para ello, pasaremos a analizar las dos consultas vinculantes evacuadas por la DGT.

Consulta Vinculante V0624-17 

En la misma, el consultante es propietario de unas acciones de una sociedad suspendida de cotización y que se encuentra en fase de liquidación en sede de un procedimiento concursal.

En primer lugar, el centro directiva aclara que por el hecho de tratarse de una sociedad en concurso de acreedores no comporta de forma automática la existencia de una pérdida patrimonial para los socios, sino que es necesaria la disolución y liquidación de la sociedad.

En esta línea argumentativa, la DGT interpreta conjuntamente lo dispuesto por el art.178.3 Ley Concursal con lo recogido por el art.37.1.e) Ley Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así pues, el mencionado precepto de la Ley Concursal establece:

“La resolución judicial que declare la conclusión del concurso por liquidación o por insuficiencia de la masa activa del deudor persona jurídica acordará su extinción y dispondrá la cancelación de su inscripción en los registros públicos que corresponda, a cuyo efecto se expedirá mandamiento conteniendo testimonio de la resolución firme”. 

Por su parte, el art.37.1.e) LIRPF establece que “en los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda”. 

De esta interpretación conjunta se desprende para poder computar una pérdida patrimonial en la situación planteada, debe haberse procedido a la disolución y liquidación de la sociedad, siendo el período impositivo en que se impute dicha pérdida el período en que se produce la alteración patrimonial, es decir, aquel en que se practique la liquidación. 

Consulta Vinculante 0998-17

En este caso no existe cuota de liquidación para la consultante como socia de la entidad, planteándose en que momento debe imputarse la pérdida patrimonial. En este supuesto, en 2010 se produce la disolución y liquidación de una sociedad mercantil, otorgándose las correspondientes escrituras. Al denegarse la inscripción registral de la escritura de liquidación y extinción de la sociedad, la inscripción no se realizó hasta el 29 de junio de 2015. 

Para la resolución de esta cuestión, la DGT atiende por una parte, al mencionado art.37.1.e) LIRPF, así como al art.14.1 LIRPF (“las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”).

 Por otra parte, analiza lo establecido por los arts. 394 y 395 de la Ley Sociedades de Capital. 

Artículo 394.1 LSC: “transcurrido el término para impugnar el balance final de liquidación sin que contra él se hayan formulado reclamaciones o firme la sentencia que las hubiese resuelto, se procederá al pago de la cuota de liquidación a los socios. Cuando existan créditos no vencidos se asegurará previamente el pago"

Artículo 395 LSC:  respecto de la escritura pública de extinción de la sociedad establece que:

“1. Los liquidadores otorgarán escritura pública de extinción de la sociedad que contendrá las siguientes manifestaciones:

a) Que ha transcurrido el plazo para la impugnación del acuerdo de aprobación del balance final sin que se hayan formulado impugnaciones o que ha alcanzado firmeza la sentencia que las hubiera resuelto.

b) Que se ha procedido al pago de los acreedores o a la consignación de sus créditos.

c) Que se ha satisfecho a los socios la cuota de liquidación o consignado su importe.

2. A la escritura pública se incorporarán el balance final de liquidación y la relación de los socios, en la que conste su identidad y el valor de la cuota de liquidación que les hubiere correspondido a cada uno”. 

De esta forma, la interrelación normativa conduce a la DGT a concluir que la pérdida patrimonial 
que se le pudiera haber producido a la consultante por la disolución de la sociedad —al ser cero la cuota de liquidación— procederá imputarla al período impositivo 2010, período impositivo en el que se ha producido la alteración patrimonial con la disolución y liquidación de la mercantil.