Aspectos principales del tratamiento fiscal del arrendamiento con opción de compra en el IS

Como definición general, un contrato de arrendamiento consiste en la cesión de uso de un bien, por un tiempo determinado y un precio cierto.

 Dentro de los mismos encontramos aquellos en los cuales existe una opción de compra. Pueden diferenciarse entre dos tipos de contratos de arrendamiento con opción de compra, los cuales tienen un tratamiento fiscal diferenciado.

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           Contratos de arrendamiento financiero (leasing) regulados por la Disposición Adicional 3º de la Ley 10/2014, de Ordenación, Supervisión y Solvencia de Entidades de Crédito. Estos contratos deben cumplir con las siguientes condiciones:

o   El arrendador ha de ser una entidad de crédito o un establecimiento financiero de crédito

o   Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión del uso de un bien mueble o inmueble

o   El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados en el desarrollo exclusivo de su actividad económica

o   La duración mínima del contrato debe ser de 2 años (para bienes muebles) o de 10 años (para inmuebles o establecimientos industriales)

o   La contraprestación por el uso del bien (es decir las cuotas) deben expresarse en el contrato distinguiendo la parte correspondiente a la recuperación del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la opción de compra y la carga financiera exigida por la misma. Asimismo la parte anual de recuperación del coste del bien debe permanecer constante o tener carácter creciente a lo largo del contrato.

o   El contrato debe incluir una opción de compra a favor del usuario a ejercitar al término del contrato

·         Otros contratos de arrendamiento con opción de compra distinto de los regulados en la Disp. Ad. 3º Ley 10/2014, en la medida en que no cumplan con los requisitos exigidos.

TRATAMIENTO FISCAL

El diferente trato tributario recibido por los diferentes tipos de contratos de arrendamiento con opción de compra se manifiesta en relación al cómputo de los gastos deducibles. Así pues diferenciamos:

Contratos de leasing (Ley 10/2014)

En esta clase de contratos será gasto fiscalmente deducible:

1.      La carga financiera pagada a la entidad arrendadora

2.      La parte de las cuotas referentes a la recuperación del coste del bien, con el límite del resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal según las tablas del IS

Gasto deducible= Coste bien X (2 x Coeficiente amortización por tablas)

En el caso de las entidades de reducida dimensión este límite será el resultado de multiplicar el coste del bien por el triple del coeficiente de amortización correspondiente. Para aplicar este límite, la empresa debe ser considerada de reducida dimensión en el período impositivo en que se formaliza el contrato y se entrega el elemento, con independencia de que pierda esta condición en un período impositivo posterior.

Debe decirse que la deducibilidad de estas cantidades no está condicionada a su imputación como gasto en la cuenta de PyG, es decir a su contabilización como gasto.

Por otra parte, el exceso será deducible en los siguientes períodos impositivos con el límite ya mencionado (duplo o triple del coeficiente de amortización).

Asimismo, en lo referente a solares, terrenos y otros activos no amortizables, no será fiscalmente deducible la cuota correspondiente a la recuperación del coste del bien.

Supuesto práctico

La sociedad X formaliza un contrato de leasing por un periodo de 2 años sobre un bien cuyo coste de adquisición es de 12.000 euros, con una opción de compra de 120 euros. Las cuotas a satisfacer son las siguientes:

	AÑO 1	AÑO 2
Carga financiera	1.500	750
Recuperación del coste	4.950	4.950

El coeficiente lineal máximo de amortización por tablas del bien objeto del contrato es del 12%, contabilizando la sociedad X como gasto la amortización del mismo, de acuerdo con los principios contables.

Con respecto de la carga financiera, no hay divergencia entre el gasto contable y el gasto a efectos fiscales. Por el contrario, en cuanto a la amortización, la diferencia entre el gasto contable y el fiscal da lugar a los siguientes ajustes:

Ejercicio	Gasto contable	Gasto fiscal	Ajuste	Exceso no deducido
1	1.200	2.400	(1.200)	(4950-2400)= 2.550
2	1.200	2.400	(1.200)	(4950-2400)=2.550
3	1.200	2.400	(1.200)
4	1.200	2.400	(1.200)
5	1.200	400	800
6	1.200	-	1.200
7	1.200	-	1.200
8	1.200	-	1.200
9	400	-	400

OTROS CONTRATOS CON OPCIÓN DE COMPRA

La normativa del impuesto no regula de manera expresa el régimen fiscal de los contratos que no reúnan alguno de los requisitos para aplicar el régimen fiscal especial y de otros contratos de arrendamiento con opción de compra no tipificados.

No obstante, para estos contratos, el régimen fiscal es el que corresponde a su tratamiento contable, por lo que si por las condiciones establecidas en el contrato no existen dudas razonables del ejercicio de la opción de compra o renovación, a efectos contables se considera el contrato como una forma de financiar un bien de inversión, por lo que el gasto deducible se limita a una cantidad igual a la cuota de amortización contable que corresponda a los bienes objeto del contrato.

La cuantía de la carga financiera -diferencia entre las cantidades a pagar a la entidad cedente y el precio de adquisición del bien por parte de esta entidad- se considera como un gasto para la entidad cesionaria, a distribuir en los períodos impositivos comprendidos dentro de la duración de la cesión de acuerdo con un criterio financiero, siendo deducible el gasto devengado en el período impositivo, que queda sometido a la limitación general a la deducibilidad de gastos financieros